Блокування податкових накладних. У світлі нових «досягнень» їх реєстрації.

“Оподаткування – це мистецтво обскубувати гусака так, щоб отримати максимум пір’я з мінімумом писку” – говорив Міністр фінансів Франції Жан Б. Кольбер.

Фактично так відчувають себе пересічні українці та законослухняні підприємці малого і середнього бізнесу. Про які досягнення незалежної України може взагалі йти мова, якщо поряд із незначним (на 40-70 грн) збільшенням заробітної плати, стипендії, пенсії, могутньо зростають податки і збори, змінюється рівень життя, ціни в магазинах та тарифи на комунальні платежі.

Україна робить малесенький крок вперед і три великі кроки назад, зокрема, у питаннях оподаткування, адже ми платимо податки абсолютно на усе: купили квартиру, машину – будьте ласкаві, «поділіться з державою», здаєте об’єкт нерухомості в оренду – сплатіть податок, сходили в магазин – покладіть відсоток податку на додану вартість у державну скарбницю, ну а якщо ви заощадили трохи грошей і вирішили відкрити свою справу з перспективою на майбутнє, то будьте готові за неї воювати із працівниками Державної фіскальної служби.

У сірому й невиразному на перший погляд пункті 201.16 ст. 201 Податкового кодексу, бізнесменам скрутили руки однією лише фразою такого змісту:

201.16. Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Знущанням над платниками податку виглядає, також, і підпункт 201.16.1 ст. 201 Податкового кодексу, у якому йдеться про таке:

201.16.1. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Тобто, рішення про блокування податкової накладної, яке збільшує фактичне зобов’язання по ПДВ, ухвалює навіть не керівник податкової інспекції або ГУ ДФС обласного рівня, а комп’ютерна програма невідомого походження.

Цікавим є те, що рішення цієї комп’ютерного програми набуває чинності негайно, і платник податків має подати в порядку п. 201.16.2 ст. 201 Податкового кодексу свої пояснення і додаткові документи протягом 365 днів з моменту блокування, після чого особлива нарада при ГУ ДФС заочно розгляне надані документи та аргументи і ухвалить одне з рішень: про реєстрацію або про відмову в реєстрації податкової накладної. Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

На додаток до вищевказаних положень чинного законодавства, 20 червня 2017 року набрали чинності накази Міністерства фінансів України від 13.06.2017 року №566 «Про затвердження Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації» та наказ від 13.06.2017 року № 567 «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Пропоную більш детально зупинитися саме на критеріях ризику, які є підставами для блокування податкової накладної, і в яких надзвичайно складно знайти логіку.

Отже, в критерії №1 мова йде про те, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

У разі, якщо за результатами Моніторингу визначено, що податкова накладна відповідає вимогам вищенаведеного пункту та сума податку на додану вартість, зазначена в податкових накладних, зареєстрованих у звітному періоді з урахуванням податкової накладної, поданої на реєстрацію в Реєстрі, які відповідають вимогам даного пункту, більша за середньомісячну суму сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої при ввезенні товарів на митну територію України) реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється

Критерій №2: відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб’єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі – Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

З критерієм №2 в цілому все зрозуміло, наприклад, при анулюванні ліцензії на оптову торгівлю алкогольними виробами, не можливо буде зареєструвати податкову накладну з алкоголем.

Не зовсім зрозуміло, яке відношення до реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість та його сплату має величина нарахування сум єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування? У будь-якому випадку, фонд заробітної плати на підприємстві чи в іншій госпрозрахунковій організації в декілька разів менший ніж валовий дохід, отриманий від реалізації товарів чи надання послуг. Це дає можливість здійснювати безпідставний тиск на будь-якого платника податків.

Платнику ПДВ, також, зможуть відмовити у реєстрації податкової накладної на отриману суму авансового платежу, адже в нього ще може бути відсутня зареєстрована податкова накладна на придбання відповідного товару від постачальника.

В подальшому, для оскарження відмови комісії у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі, платникам податку знадобиться чимала кількість часу, терпіння та сил аби довести в адміністративному та/або судовому порядку фактичне здійснення господарської операції.

Найактуальнішим питанням підприємців є розблокування податкової накладної. У своєму інтерв’ю журналу «Вісник. Офіційно про податки» № 27 за 2017р. в.о. начальника Управління організації роботи щодо прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних Департаменту моніторингу доходів та обліково-звітних систем ДФС України – Дмитро Мішалов пояснив, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких було зупинено, реєструються у день настання однієї з таких подій:

• прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування;
• набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Тобто податкова накладна/розрахунок коригування реєструються датою внесення платником податку їх до ЄРПН, за позитивного прийняття рішення.

При цьому згідно з п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу в разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення про відновлення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування.

Варто пам’ятати, що у разі отримання платником податків квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платник має право подати на розгляд комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН або відмову в такій реєстрації, інформацію у вигляді Таблиці даних платника податків за формою, встановленою Наказом № 567 та надання платником пояснень та/або копій документів, які будуть підставою для прийняття рішення податківцями. Таку інформацію платник ПДВ може надати в електронному вигляді протягом 365 днів із дня складання податкової накладної/розрахунку коригування.

Підприємець має право оскаржити, також, і рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до ДФС України протягом 10 календарних днів після отримання ним рішення комісії ДФС.

І тут є деякі суперечності, які потребують окремого дослідження. В наказі №566 зазначається, що комісія створюється при Державній фіскальній службі України, а також створюються аналогічні комісії Головними управліннями ДФС в областях. Комісія є постійно діючим колегіальним органом при ДФС. З досвіду вбачається, що створення колегіального органу проводилось з метою уникнення відповідальності за вчинені дії. Наказ не передбачає публічного ознайомлення з посадами та прізвищами і ініціалами членів комісії. За протиправну діяльність члена комісії передбачено можливість його заміни, а для бізнесу протиправні дії можуть привести до мільйонних збитків та втрати контрагентів. І найголовніше – в даному Наказі не передбачена публікація адреси комісії, ні електронна, ні для надсилання листів на паперових носіях. Тобто, куди платники податків мусять подавати свої пояснення разом із документами та Таблицею – невідомо.

Наступним суперечливим моментом є те, що у засіданнях комісії можуть приймати участь тільки її члени. Це ставить під сумнів належне та професійне ознайомлення з наданими копіями первинних документів та прийняття законного рішення, особливо, коли заяви будуть надходити до комісії від платників ПДВ з усієї України. Це при тому що Рішення Комісії про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації підписується, реєструється та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Податкового кодексу України, протягом п’яти робочих днів, що настають за днем отримання від нього пояснень та копій необхідних документів.

Адміністративне оскарження вищезазначеного Рішення ні в Податковому кодексі України, ні в наказі №567 не передбачено. Залишається для захисту подавати позов до Адміністративного суду про визнання протиправними дій контролюючого органу та зобов’язання вчинити певні дії з реєстрації, що може розтягнутися у часі до набрання законної сили рішення суду першої інстанції на декілька місяців і більш тривалий період.

Досліджуючи судову практику з висвітленого у даній статті питання, стає зрозумілим, що у більшості випадків суди стоять на боці бізнесу та, зокрема, платників податків.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2017 р., у справа № 820/3203/17, суд прийняв рішення скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №11964/39820081 від 20.07.2017 року про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 30.06.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов’язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 15 від 30.06.2017 року, поданою Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий Будинок «Новаагро» за датою її подання.

Суд в своєму рішенні застосував практику Європейського суду з прав людини: статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» N 3477-IV від 23.02.2006р. суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

За приписами статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

 Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява N 28924/04) констатував: «50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов’язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 — 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

В даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов’язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну N 15 від 30.06.2017 за датою її подання, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 25.09.2017 р., справа № 802/1530/17-а визнано протиправним та скасовано рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 18.07.2017 року № 5621/31909523 та зобов’язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Зерносвіт» від 29.06.2017 року № 271 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд зазначає, що Рішення комісії № 5621/31909523 про відмову в реєстрації податкової накладної № 271 від 29.06.2017 року не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Проте, в рішенні не зазначено які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Відтак, суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення є необґрунтованим, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною у реєстрації якої відмовлено.

Нещодавно на офіційному веб-сайті Мінфіну оприлюднено новий проект наказу Мінфіну «Про затвердження Змін до Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Нагадаємо, що лише 10 днів тому, 13 жовтня, набрав чинності Наказ Мінфіну від 18.09.2017 р. №776, яким уже були внесені зміни до Критеріїв в частині блокування ПН/РК для аграріїв, а новими змінами, пропонується не вдосконалення системи реєстрації податкових накладних, а введення ще двох нових критеріїв ризиків:

• наявність обвинувального вироку суду у відношенні службової особи (службових осіб) суб’єкта господарювання за статтею 205, 212 Кримінального кодексу України;
• розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача — платника ПДВ, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж у два рази та/або зміни номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, — зміна перших чотирьох цифр коду, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг — перших двох цифр кодів).

Змінами також уточнено: якщо надійшла інформація, що свідчить про надання платником недостовірної інформації згідно з Таблицею, або інша податкова інформація, що свідчить про ризиковість операції, Комісія ДФС має право прийняти рішення про неврахування інформації. Якщо ж така інформація була врахована системою Моніторингу автоматично, то після прийняття Комісією ДФС рішення про неврахування інформації вона не підлягатиме автоматичному врахуванню.

Тобто, фактично, виходить, що конкурент платника ПДВ, який надає документи, пояснення тощо, може повідомити про недостовірність наданої інформації таким платником ПДВ без належного підтвердження, у зв’язку з чим Комісія ДФС приймає рішення про неврахування такої інформації. В свою чергу платник ПДВ тепер муситиме доказувати, що подана ним інформація є достовірною і витрачати у подвійному розмірі свій час, сили, гроші тощо.

Що ж стосується доповнення змін двома новими критеріями, то тут взагалі абсурд досягнув свого апогею

Теоретичний приклад: Ви зібралися купити пшеницю і переробити на локшину, заплатили за неї аванс і отримали ПН з кодом пшениці. Потім у постачальника виникли якісь труднощі, він цю пшеницю переробив на борошно і за домовленістю Ви отримаєте вже готове борошно. І Вас, і постачальника все влаштовує, проте РК Вам не зареєструють, так як змінилися перші 4 цифри коду товару.

Або схожа ситуація: аванс на придбання певного товару (автомобільні шини) з першими 4 цифрами, наприклад, УКД 0000 підприємство не змого закупити, а інший товар не підходить покупцю (наприклад, товар специфічний, виробник – один, єдиний), покупець вирішив не забирати аванс, а взяти натомість автомобільні диски, перші 4 цифри УКД 1111, ДФС, також, не зареєструє РК, оскільки відбулася зміна коду, але продавець надав одну й ту саму послугу, за одні й ті самі кошти, але покупець придбав товар з іншим кодом.

Підсумовуючи усе вищенаведене, висновок видається доволі сумний: мало того, що долю людини вирішують роботи, так ще й ключові критерії, за якими відбувається блокування, спрямований на геноцид середнього бізнесу виробничої спрямованості.

Вся ця нісенітниця вже стала реальністю й жахом для реального сектора економіки, що може в найближчий час обернутися масовими протестами малого і середнього бізнесу та подальшим прогресуванням нелегального сектору «тіньової» економіки.

Автор статті: Василина Воронецька, юрист

Адвокатська компанія Кравець і партнери